O objetivo deste artigo é expor e explicar como se realiza a vigência das normas de direito tributário e como a doutrina e jurisprudência vêm adaptando estes conceitos no Brasil.
Todas as leis e normas em geral são promulgadas (aprovadas) e publicadas para sua fiel execução. Em geral, o fato de uma norma ser publicada pode significar que ela produz efeitos no mesmo momento, mas isso pode variar. Então, há três conceitos sobre leis e normas em geral – a sua promulgação, que é a sua aprovação no processo legislativo; a sua publicação, que é tornar pública, para que todos conheçam, a lei em questão; e a sua vigência, que a qualidade de produzir efeitos sobre os temas que essa lei ou norma irá regular.
No Brasil, as leis em geral possuem a vigência estabelecida pela Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro, o decreto-lei n. 4.657/1942 (LINDB). O artigo 1.o assim estabelece: “Salvo disposição contrária, a lei começa a vigorar em todo o país quarenta e cinco dias depois de oficialmente publicada.” Desta forma, a LINDB determina que, caso seja omissa a data de vigência na própria lei, ela está apta a produzir efeitos em 45 dias de sua publicação. Esta regra possui um aspecto de subsidiariedade, pois ela admite que a própria lei possua sua própria data de vigência – e somente se não a tiver é que será regida pela LINDB neste sentido.
A lei n. 5.172/1966 (o Código Tributário Nacional – CTN), estabelece sobre a vigência em seu artigo 101: “A vigência, no espaço e no tempo, da legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste Capítulo.” Ou seja, o CTN segue o mesmo padrão aplicado às normas jurídicas em geral – exceto as disposições específicas do próprio CTN a esse respeito.
No direito em geral, quando se fala em vigência, o foco está nos efeitos que as leis produzem, ou seja, quando se trata do assunto vigência quer se falar dos efeitos que as leis produzem, quando e onde elas produzirão efeitos.
Todavia, no direito tributário existe uma separação entre a vigência de uma norma e os efeitos produzidos por ela. Vigência continua possuindo o mesmo sentido original, mas aos efeitos da lei tributária dá-se o nome de eficácia – e ela pode existir independentemente da vigência. Como assim? Simples. No direito tributário, é possível que uma lei seja vigente e ainda não eficaz, vigente e eficaz.
A vigência é condição fundamental para a eficácia da lei tributária – mas o inverso não é verdadeiro. Desta forma, há lei vigente, ainda que não eficaz, mas não pode haver lei eficaz que não seja vigente.
Um dos motivos para essa diferença está no princípio da anterioridade, inserido em nosso ordenamento jurídico pela Constituição Federal de 1988 (CF/88), no art. 150: “Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(…)
III – cobrar tributos:
(…)
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;”
A anterioridade instituída por este dispositivo constitucional impede que uma lei que institua ou aumente um determinado tributo possa valer dentro do mesmo exercício financeiro, o que traz o seguinte raciocínio: a lei pode ser promulgada, publicada, estar vigente, mas não é eficaz – não produz efeitos até o exercício seguinte.
E não é somente isso. A anterioridade nonagesimal, inserida pela alínea “c” ainda insere mais 90 dias para resguardar o contribuinte de surpresas. Por exemplo, se uma lei for publicada em 15 de dezembro de um determinado ano, ela poderia estar vigente e eficaz no 1 de janeiro do ano seguinte, mas a nonagesimal, combinada, vai acrescentar 90 dias àquela data de 15 de dezembro, fazendo com que a lei possua efeitos a partir destes 90 dias – concedendo uma segurança extra ao contribuinte.
Como o CTN é uma lei complementar materialmente falando, pois foi promulgada como lei ordinária, mas recepcionada pelo Supremo Tribunal Federal (STF) como lei complementar, o Código possui determinações específicas tanto sobre leis como sobre a legislação tributária – que é o conjunto de normas de direito tributário que complementa as leis, conforme disposição do art. 100: “São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:
I – os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II – as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;
III – as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV – os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.”
Estas normas complementares também possuem prazos de vigência específicos, conforme determina o artigo 103: “Salvo disposição em contrário, entram em vigor:
I – os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua publicação;
II – as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;
III – os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles prevista.” Da mesma maneira que a LINDB, o CTN prevê uma vigência subsidiária, ou seja uma regra no caso de que as normas não tenham previsão de vigência e efeitos próprios em suas disposições. Aqui cabem algumas considerações, como a necessidade de que os atos administrativos sejam aplicados imediatamente, em regra; a necessidade de divulgação das decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, para que os contribuintes possam se adaptar aos entendimentos; e o perfil sui generis dos convênios, que, entre entes federativos distintos, pode exigir pouco ou muito tempo, a depender da complexidade das normas instituídas pelo convênio a ser celebrado.
Como o CTN foi promulgado antes da CF/88, ele ainda não possuía determinações expressas sobre o princípio da anterioridade. Ainda assim, existem as disposições do art. 104: “Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda:
I – que instituem ou majoram tais impostos;
II – que definem novas hipóteses de incidência;
III – que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.”
Em que pese não haver ainda no CTN, à época, as considerações sobre vigência e eficácia, estas disposições impõem que não se surpreenda o contribuinte. No inciso I, qualquer novo imposto ou aumento em impostos sobre patrimônio ou renda trazem sempre a difícil tarefa de se adaptar a gastar mais de seus recursos frente a novas exigências tributárias.
O inciso II traz uma advertência de similar efeito. Afinal, uma nova hipótese de incidência precisa ser bem explicada e dar tempo ao contribuinte para não ser surpreendido em prováveis situações que ele enfrenta de forma corriqueira que, a partir de uma nova lei, serão mais uma incidência.
O item III trata da revogação de isenções. Toda a revogação de isenções traz uma carga negativa, um aumento indireto de imposto, pois se o contribuinte não pagava, e a isenção é revogada, ele passará a pagar, o que traz o impacto de um aumento. E o artigo 178 traz a questão da isenção onerosa, que é a isenção concedida por prazo certo e em função de determinadas condições – que não pode ser livremente revogada, se o contribuinte fez jus às condições. Se o contribuinte agiu de boa-fé, não pode o ente revogar de forma arbitrária, ele tem que respeitar o tempo estabelecido da isenção concedida.
Na jurisprudência, houve uma questão sobre a norma que altera a data de pagamento de tributos, em que se questionava se não haveria, em uma mudança que antecipasse a data de pagamento de um tributo, uma vigência gravosa, de forma a surpreender o contribuinte, ao que o STF compreendeu que norma que altera data de pagamento de tributo não se submete ao princípio da anterioridade – ou seja, a mera mudança de data de pagamento, por si só, não surpreende o contribuinte que já deveria pagar o tributo.
Em regra, na legislação e leis tributárias, prevalece o princípio da territorialidade – a norma prevalece sobre todo o território do ente cuja legislação e leis são aplicáveis. Ao se falar de um estado, as normas valem para todo este estado, ao passo que quando se fala em município, todo o território do referido município.
Mas existe a possibilidade de normas de um determinado ente alcançarem territórios além dos domínios deste ente, caso haja convênios entre os entes federativos, conforme disposição no art. 102: “A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.”
Ou seja, os convênios permitem a extraterritorialidade das normas de um ente, sendo que o convênio deve ter pertinência com as pessoas políticas interessadas, como no caso do ISSQN, que é um imposto municipal, em um convênio entre municípios.
Mas a pertinência pode também trazer assuntos de interesse comum, como por exemplo um convênio que preveja troca de informações entre um município e um estado sobre registros de veículos, sobre os quais incide IPVA, imposto estadual, mas que destina 50% de sua arrecadação ao município onde o veículo é registrado.
Há ainda a possibilidade de convênios entre a União, Estados, Distrito Federal e Municípios, nos quais as trocas de informações sobre setores econômicos possibilitem a cada ente fiscalizar e arrecadar melhor seus próprios tributos – a exemplo do que ocorre no âmbito do Simples Nacional.
Neste artigo buscou-se explicar a importância da vigência das normas tributárias. É possível verificar que, embora o direito tributário seja relativamente autônomo, ele ainda pertence ao direito como um todo. Em várias partes do CTN isso é visível, pois, ainda que com adaptações, as normas gerais do direito se aplicam ao direito tributário também.
É claro que existem algumas diferenças que são, em grande parte, derivadas das especificidades próprias do direito tributário. A questão da vigência, que nas leis em geral quer dizer produzir efeitos, no direito tributário é dividida entre vigência e eficácia, que nem sempre andam juntas.
Em função do caráter pecuniário do direito tributário, no que se refere à invasão estatal sobre os recursos do contribuinte, é razoável pensar nesta diferenciação, pois alterações nas leis e legislação tributária, se não forem restringidas, podem impactar gravemente o patrimônio dos contribuintes, impondo repercussões que precisam ser antecipadas e até atenuadas, na medida do possível.
Neste sentido, é necessário compreender como se dão estas mudanças em institutos do direito em geral que são adaptados ao direito tributário, visando uma aplicação por vezes até mais branda, como que de forma a dosar a aplicação do poder de império do estado, em sua faceta tributária.
Ricardo Pereira de Oliveira
Prepare-se com o melhor material e com quem mais aprova em Concursos Públicos em todo o país.
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Até mais!!