Saiba o essencial sobre Omissão de Receitas

Omissão de receitas é um assunto cada vez mais recorrente nos editais da área fiscal. Isso se dá pela importância do tema no trabalho de um auditor fiscal. Então, vale a leitura do presente artigo, cujo objetivo é fornecer informações suficientes para que você possa acertar questões objetivas e principalmente ser capaz de responder a questões discursivas.

Outrossim, é importante destacar que esse tema é bastante difícil de ser encontrado na doutrina de forma completa e simplificada, porque não existe uma legislação detalhada que trate sobre omissão de receita, além de envolver a sinergia de pelo menos três disciplinas (contabilidade, direito tributário e auditoria). De modo que esse artigo se torna ainda mais relevante.

Nesse sentido, preferi trazer o texto na forma de perguntas e respostas para ficar mais fácil e didático. Sem mais delongas, vamos lá!

Disposições preliminares

O que é omissão de receitas?

Podemos definir omissão de receita como a não escrituração contábil ou fiscal, pelo Sujeito Passivo, de receitas por ele auferidas ou de notas fiscais, que acarrete a redução da Base de Cálculo de tributo e, por consequência, do seu montante a ser recolhido.

Fraude fiscal decorrente de omissão de receitas

O que é PRESUNÇÃO de omissão de receitas?

Felizmente, temos essa definição em um normativo nacional, qual seja: o Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018, que regulamenta a tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR).

Art. 293. Caracteriza-se como omissão no registro de receita, ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção, a ocorrência das seguintes hipóteses:

I – a indicação na escrituração de saldo credor de caixa;

II – a falta de escrituração de pagamentos efetuados; ou

III – a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja comprovada.

Assim, ocorrendo algumas das situações trazidas nos incisos acima, o auditor fiscal irá presumir que houve omissão de receita, isto é, presunção RELATIVA, cabendo prova em contrário ao SP.

E o que seria o saldo credor de caixa constante no inciso I?

De forma resumida, é a existência de saldo negativo no caixa, o que é impossível do ponto de vista contábil, devido ao método das partidas dobradas. Isso só ocorre quando a entidade omite receitas e mantém os recursos derivados em um caixa paralelo (caixa dois). E posteriormente não oculta pagamentos feitos, ao longo do exercício. Assim, a conta CAIXA com saldo credor (estouro de caixa) representa indício lógico de omissão de receitas.

Ademais, o inciso II trata da falta de escrituração de pagamentos efetuados, ou seja, se o contribuinte não fez o registro formal de um pagamento pressupõe que este fora efetuado com dinheiro de “caixa dois”, decorrente de uma omissão de receita. Nota-se que caso houvesse o registro do pagamento, poderia acarretar um saldo CREDOR de caixa no futuro.

Por fim, o inciso III se refere a passivos fictícios, obrigação mantida formalmente no passivo da empresa, mas que não existe de fato na realidade. Seja por já ter sido paga (e não se registrou a baixa), seja por outro motivo, em que não se comprove a efetiva exigibilidade da obrigação no passivo.

Qual a relação do PASSIVO FICTÍCIO com o saldo credor da conta caixa?

A manutenção de um Passivo Fictício é uma manobra que pode evitar o saldo credor de caixa, pois,

em pagamentos de despesas, ao invés de creditar a conta caixa, credita-se uma conta de passivo fictício (obrigação falsa)
OU em pagamento de passivos, não se procede à baixa para evitar o “estouro do caixa”.

Percebe-se, pois, que o ponto central na identificação de uma presunção de omissão de receita está na descoberta do saldo credor de caixa, sendo que os incisos II e III representam meios fraudulentos de evitar o inciso I (estouro de caixa).

Hipóteses de presunção de omissão de receitas

Agora podemos passar para a próxima pergunta: Quais são os artifícios para esconder omissões de receitas/saldo credor de caixa?

Os artifícios são meios ilegais que ‘’maquiam’’ a contabilidade a fim de evitar o saldo credor de caixa, que constitui presunção legal relativa de omissão de receitas, são eles:

1) passivos fictícios

2) Falta de escrituração de pagamentos

3) Injeção simulada de dinheiro na conta caixa por meio de suprimentos de caixa não comprovados, como:

depósitos bancários sem comprovação da origem,
empréstimos simulados,
integralizações de capital falsas,
venda não comprovada de imobilizados (trata de uma alienação fictícia e por consequência gera um ativo oculto [conceito que será explicado mais abaixo]),
recebimento de doações fictícias (receita fictícia),
adiantamento de clientes falsos (passivo fictício),
baixa fictícia de títulos não recebidos etc.

E qual seria a atitude do auditor ao se deparar com suprimentos de caixa não comprovados?

Nessa situação, o auditor fiscal deve constatar:

1) a capacidade financeira do supridor (por exemplo, verificando a declaração do seu IR)

2) a existência real da operação e

3) a efetividade da entrega e a origem dos recursos (usualmente por meio de comprovantes, usando métodos de circularização perante Instituições Financeiras, e de exame documental em contratos).

Nesse contexto, caso seja provada a omissão de RECEITA, por indícios na escrituração ou outro elemento de prova, a autoridade tributária poderá ARBITRÁ-LA. O arbitramento é feito em procedimento fiscal, com base em informações de diferentes colaboradores e índices médios, obtidos através de levantamentos. Dessa forma, a finalidade do fisco é determinar corretamente os valores omitidos para então calcular os impostos devidos, no período de apuração a que corresponder a omissão e, sendo o caso, proceder à lavratura do auto de infração.

Qual a importância da identificação da natureza das receitas omitidas e os respectivos efeitos em face de diferentes tipos de tributos incidentes?

A identificação da natureza das receitas omitidas (venda de material, prestação de serviço, depósito bancário, doações etc) é importante, pois, para cada natureza, aplica-se um tributo diferente (ICMS, ISS, IR, IOF, ITCD etc). A partir disso é possível identificar os tributos incidentes, o ente que detém a competência tributária e a legislação aplicável. E, assim, arbitrar corretamente o valor dos tributos devidos.

Exemplificando para as legislações estaduais do ICMS, identificada alguma dessas situações, deve-se presumir que houve operação tributável sem o pagamento, e proceder à cobrança do tributo e penalidades cabíveis (multa) sobre o valor do saldo apurado.

Atitude dos auditores fiscais ante à omissão de receita

Pronto, o que vimos até aqui é suficiente para compreensão do tema Omissão de receita, mas as bancas também costumam cobrar outras definições correlatas, então vamos entender mais alguns conceitos.

Indo mais fundo

O que é item FICTÍCIO e OCULTO?

Item fictício é aquele registrado contabilmente, mas não existente na realidade (ou que já existiu, mas deveria ter sido baixado)

Já um item oculto é aquele não registrado, mas existente (ou registrado a menor).

Diante desses conceitos, agora fica fácil você me responder o que é um passivo fictício, passivo oculto, ativo fictício e ativo oculto.

Passivo Fictício: é a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja comprovada
Passivo oculto: compreende dívidas (obrigações) não registradas ou registradas a menor. É, portanto, oculto para a contabilidade, mas existe, de fato.
Ativo Fictício: Quando se constatam bens e direitos que somente existem no Balanço Patrimonial, mas não constam de fato no patrimônio real da empresa.
Ativo Oculto: Bens e direitos que existem de fato, mas não possuem registro nos documentos contábeis.

A apuração dessas situações é feita por meio de testes de superavaliação e de subavaliação (tema que ficará para outro artigo).

Quais objetivos de itens ocultos e fictícios (fraudulentos)?

alterar situação financeira e índices econômicos
influenciar quocientes de liquidez e de dívida ou encobrir saldo credor de caixa.
fraudar o fisco (em regra, por meio de ativo oculto e passivo fictício)
ludibriar credores (do inverso, para esse objetivo, em geral, utilizam-se de ativo fictício e passivo oculto)

Por fim, ressalta-se que como as fraudes ao fisco ocorrem, em regra, por meio de ativo oculto e passivo fictício é importante aprofundarmos nesses dois artifícios. Portanto, como já definimos bem o que seria passivo fictício, vamos agora exemplificar o ativo oculto.

Ativo oculto

O ativo oculto (bens e direitos que existem de fato, mas não possuem registro nos documentos contábeis) ocorre, em geral, quando da AQUISIÇÃO de um ativo feita com recursos mantidos à margem da contabilidade. Destarte, na compra é intuitivo ao fraudador não fazer o registro contábil do bem, pois não poderá comprovar a origem do dinheiro gasto na aquisição deste.

Entretanto, o ativo oculto também pode ser derivado de uma Alienação Fictícia. Porquanto, o bem continuará existindo no patrimônio, mas não estará mais registrado, em virtude da baixa. Tal situação acontece principalmente com contas do ativo permanente, objetivando aproveitamento de benefícios e créditos fiscais (haja vista não incidir ICMS na venda de bens imobilizados usados).

Do mesmo modo, outra ocasião crítica é a aquisição de ESTOQUE sem nota fiscal, pois se presume que este também irá ser vendido sem nota. Logo, é comum que os auditores fiscais ao se depararem com essa situação, enquadrem-na como omissão de receita presumida que viria a acontecer no futuro.

Em último plano, destaca-se que na essência uma omissão de receita/venda sem nota ocasionará em contrapartida um não registro nas contas clássicas do ativo circulante: disponibilidade/clientes, gerando também um ativo oculto.

Resumindo, é importante que entendam que cada categoria de conta do ativo tem uma maneira distinta de se manifestar uma omissão de receita.

Uso de itens ocultos e fictícios para fraudar o fisco

Considerações Finais

Pessoal, chegamos ao final. Apesar da complexidade do tema omissão de receitas, espero que o artigo tenha sido útil para seu aprendizado. Até a próxima!

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Kaio Guilherme Moraes de Aquino