Responsabilidade tributária dos sucessores

Conceitos Iniciais

O objetivo deste texto é expor o tema da responsabilidade tributária no direito tributário pela transferência com relação aos sucessores referente a bens imóveis e móveis.

Retomando um pouco o assunto, a responsabilidade tributária vem em socorro do direito tributário, quando surge a obrigação tributária. A obrigação tributária é a cadeia de acontecimentos que se inicia com a ocorrência do fato gerador.

O fato gerador, no direito tributário, ocorre quando, no mundo dos fatos, uma situação definida em lei como uma hipótese de incidência, acontece, em perfeita conjugação com os termos descritos na própria lei. Quando sucede esta convergência entre acontecimento e hipótese de incidência, há a subsunção – que é esta coincidência – que, por sua vez, origina o fato gerador em concreto, fazendo surgir a obrigação tributária.

Ao surgir a obrigação tributária, aparecem também seus elementos na relação jurídico-tributária: a obrigação como objeto (o que ela é em si, em termos pecuniários, em dinheiro), o sujeito ativo (o ente estatal que pode exigi-la), o sujeito passivo (aquele que deve pagá-la) e, logicamente, a causa da obrigação (o que indica a hipótese de incidência na lei).

A figura do responsável aparece como um conceito subsidiário, pois ele não é o contribuinte, porque não possui relação pessoal e direta com a situação que constitui em lei seu fato gerador – todavia, ele possui alguma relação com o fato gerador, ainda que indireta e não pessoal – tornando-o a segunda melhor alternativa do fisco para satisfazer o cumprimento da obrigação principal, caso o contribuinte falte ao cumprimento desta obrigação. A lei n. 5.172/1966 – o Código Tributário Nacional (CTN) – traz as principais disposições legais no direito tributário para tratar da questão da responsabilidade tributária, compreendido neste ponto que a responsabilidade tributária possui peculiaridades próprias, no conceito do tratamento da responsabilidade dos sucessores nos direitos relativos a bens imóveis e móveis.

Responsabilidade tributária por transferência: sucessores

A responsabilidade tributária dos sucessores ocorre quando uma obrigação é transferida pelo “desaparecimento” do devedor original. Tal situação pode acontecer quando o devedor original morre, o que transfere a obrigação tributária aos herdeiros do de cujus (falecido). Outra circunstância que desencadeia este tipo de responsabilidade dos sucessores é a alienação de bens móveis ou imóveis.

Neste tipo de responsabilidade por transferência, a sucessão pode ser causa mortis, que é sucessão dos herdeiros decorrente da morte; pode ser também inter vivos, que ocorre na transferência de bens imóveis (art. 130), de bens móveis (art. 131, I), de estabelecimento profissional (art. 133) e decorrente de fusão, incorporação, transformação ou cisão (art. 132). Neste artigo o foco é sobre a sucessão das pessoas em direitos sobre bens móveis e imóveis.

Em todas estas modalidades de responsabilidade em transferência por sucessão, a responsabilidade é pessoal do sucessor – pois, devido aos fatos relatados nesta parte, resta muito difícil (transferências de bens nas quais o devedor original se muda sem deixar endereço) e até impossível (por exemplo, no caso da morte) exigir o pagamento do débito do devedor original.

Além disso, nessas circunstâncias elencadas no CTN a responsabilidade por sucessão abrange créditos tributários constituídos, não definitivamente constituídos e aqueles que, embora não tenham processo de lançamento iniciado, tenha havido a ocorrência do fato gerador.

Repisando, a responsabilidade na transferência por sucessão engloba: i) os créditos definitivamente constituídos (o lançamento foi concluído); ii) os créditos que estejam em curso de constituição (iniciou-se o lançamento, mas ele ainda não está concluído); iii) os créditos ainda não constituídos, mas cujo fato gerador tenha ocorrido antes do fato que originou a transferência (ou seja, o fato gerador ocorreu antes da própria transferência).

Responsabilidade tributária dos sucessores na sucessão de bens imóveis

A responsabilidade tributária dos sucessores na sucessão de bens imóveis é gerada pela transferência dos imóveis de um proprietário a outro. Todos os impostos, taxas e contribuições de melhoria relativos à propriedade, domínio útil ou posse dos imóveis transferidos sub-rogam-se (são deslocados, mudam para) a pessoa dos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.

Ou seja, quando uma pessoa adquire um imóvel de outra, os tributos relativos a este imóvel são automaticamente transferidos ao adquirente (os sucessores), que na transferência passa a assumir responsabilidade pelos tributos relativos à propriedade, domínio útil ou posse.

Porém, existem duas exceções a essa sub-rogação. Uma delas é a comprovação da quitação dos débitos, que, ao ser fornecida, encerra a possibilidade de cobrança dos tributos pendentes. Desta maneira, se o alienante apresentar a quitação dos tributos, ou se estiver de posse de uma certidão negativa de débitos tributários, assunto encerrado. Não é mais possível exigir aquele tributo o qual está demonstrado que não há débito.

A outra exceção é a arrematação em hasta pública. Hasta pública é o leilão do imóvel que foi penhorado para a satisfação de débitos junto à administração pública. O arrematante (o dono do lance vencedor no leilão) não possui qualquer ônus adicional na arrematação, conforme preceitua o art. 130: “Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.

        Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.”

Quando se fala em sub-rogação sobre o próprio preço, significa dizer que se o lance vencedor do leilão foi de R$ 500.000,00 e que existem débitos de R$ 100.000,00 relativos a tributos, a importância sairá do lance – restando ao poder público, nessa hipótese, R$ 400.000,00.

Responsabilidade tributária dos sucessores na sucessão de bens móveis

A responsabilidade tributária dos sucessores na sucessão de bens móveis se dá de três maneiras. A primeira delas é a responsabilidade pelos bens adquiridos ou remidos, cujos tributos são devidos respectivamente pelos seus adquirentes ou remitentes. Os remitentes são os que adquirem (ou melhor, readquirem) seus bens por remição – que é uma espécie de resgate do imóvel hipotecado ou penhorado pelo pagamento de seu valor devido.

A segunda maneira se relaciona com o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus (o falecido) até a data da partilha ou adjudicação, limitada essa responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação. E a terceira, relativa ao espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão.

Essas duas últimas responsabilidades se referem à sucessão por morte, que, quando um determinado contribuinte morre, desencadeia a sucessão – processo que irá iniciar o inventário para verificar quem são os herdeiros.

Na abertura da sucessão, o contribuinte falecido é referido como de cujus, sendo que ainda não se sabe quem serão todos os sucessores e quais as partes (quinhões) de cada um dos herdeiros. Nesse primeiro momento, o conjunto dos bens e direitos do de cujus formara o espólio, uma massa de patrimônio, ainda sem destinação. Até a data da abertura da sucessão, todos os tributos são devidos pelo espólio – sucessor do de cujus.

Após a morte, mas ainda antes da sentença de partilha ou adjudicação (sentença que define como o patrimônio será dividido entre os herdeiros), o espólio é contribuinte e o inventariante é o responsável (só que essa responsabilidade é solidária).

Depois da sentença, os tributos devidos após a abertura da sucessão (devidos então pelo espólio) são transferidos proporcionalmente à participação de cada herdeiro, bem como do cônjuge meeiro na sua respectiva participação no patrimônio do espólio distribuído.

Conclusões

Neste texto o objetivo foi compreender melhor as questões relacionadas à responsabilidade tributária no âmbito da sucessão em direitos relativos a bens imóveis e móveis, envolvendo questões mais relativas às relações contratuais e por herança entre as pessoas, e entre as pessoas naturais e o poder público.

No caso da sucessão relativa aos direitos por bens imóveis, o CTN centra seus dispositivos nas relações contratuais que ocorrem no mundo real entre as pessoas. A obrigação tributária decorrente de impostos, taxas e contribuições de melhoria relativos aos bens imóveis é ad rem, ou seja, segue com a coisa. Dessa maneira, em um primeiro momento, se a propriedade muda de mãos, o ônus tributário segue juntamente, a menos que se comprove que ele já foi pago.

Na sucessão dos direitos relativos aos bens móveis, o CTN foca a questão sucessória sob o ângulo da morte do proprietário desses bens. Como não pode haver um vácuo sobre as obrigações do de cujus (antes, sujeito de direitos e obrigações), cria-se uma universalidade de bens, um conjunto patrimonial, que é o espólio. O espólio compreende esse agrupamento de patrimônio – que, apesar de não ser uma pessoa, é uma ficção jurídica para melhor tratar dos débitos do falecido, enquanto vivo.

Mas o espólio não é somente responsável. Durante o processo de abertura de sucessão até a sentença de partilha ou adjudicação podem ocorrer outros fatos geradores que não podem ser mais atribuídos ao de cujus, já que ele não mais existe – neste lapso temporal o espólio é contribuinte, sendo que a responsabilidade será dos sucessores, os próximos possuidores dos bens do falecido.

O lapso temporal mencionado é quando acontece o inventário do de cujus, que vai relacionar os bens a serem distribuídos, bem como quais serão os eventuais beneficiários. A responsabilidade também é monitorada durante todo esse processo, apurando diferentes sujeitos a depender da fase da sucessão – atribuindo o que deve ser satisfeito pelo espólio (totalmente), pelo inventariante (caso não possa ser satisfeita pelo espólio, subsidiariamente) e pelos herdeiros e/ou cônjuges meeiros (proporcionalmente às suas respectivas participações).

Ricardo Pereira de Oliveira

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