O ESSENCIAL SOBRE ATIVOS INTANGÍVEIS

Vamos tratar de um dos temas mais recorrentes em provas de Contabilidade: Ativos Intangíveis. Já que o conhecimento do Ativo Intangível é cobrado tanto nas provas objetivas, quanto nas discursivas.

Nossa intenção é trazer um conteúdo de qualidade, focado em pontos essenciais do estudo sobre Ativos Intangíveis.

Assim, os seguintes pontos serão trabalhados hoje:

1. Introdução ao tema;
2. Ativos Intangíveis fora do campo de estudo;
3. Definições;
4. Reconhecimento e mensuração;
5. Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento;
6. Ágio por expectativa de rentabilidade futura (Goodwill) gerado internamente;
7. Ativo intangível gerado internamente;
8. Reavaliação;
9. Vida Útil;
10. Valor Residual;
11. Amortização;
12. Baixa.

INTRODUÇÃO AO TEMA: O Essencial sobre Ativos Intangíveis

Os ativos intangíveis estão definidos na lei 6.404/76, art. 179:

VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007).

Além disso, o essencial sobre os ativos intangíveis foi detalhado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), no CPC 04. Dessa forma, nosso estudo será baseado no CPC 04.

ATIVOS INTANGÍVEIS FORA DO CAMPO DE ESTUDO

O presente estudo (O Essencial sobre ativos Intangíveis) aplica-se à contabilização de ativos intangíveis, exceto:

• ativos intangíveis dentro do alcance de outro Pronunciamento Técnico;
• ativos financeiros;
• no reconhecimento e mensuração de ativos advindos da exploração e avaliação de recursos minerais;
• gastos com desenvolvimento e extração de minerais, óleo, gás natural e recursos naturais não renováveis similares;
• ativos intangíveis mantidos pela entidade para venda no curso ordinário dos negócios;
• ativos fiscais diferidos;
• benefícios a Empregados;
• arrendamentos de ativo intangível;
• ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) adquirido em combinação de negócios;
• contratos de Seguro;
• ativos intangíveis não circulantes classificados como mantidos para venda.

Assim sendo, se outro pronunciamento estabelecer o tratamento contábil para um tipo específico de ativo intangível, a entidade deve aplicar o referido pronunciamento específico em vez deste.

Nessa linha, alguns ativos intangíveis podem estar contidos em elementos que possuem substância física, como um disco (como no caso de software), documentação jurídica (no caso de licença ou patente) ou em um filme.

Para saber se um ativo que contém elementos intangíveis e tangíveis deve ser tratado como ativo imobilizado ou como ativo intangível, a entidade avalia qual elemento é mais significativo.

Por exemplo, um software de uma máquina-ferramenta controlada por computador que não funciona sem esse software específico é parte integrante do referido equipamento, devendo ser tratado como ativo imobilizado. O mesmo se aplica ao sistema operacional de um computador. Quando o software não é parte integrante do respectivo hardware, ele deve ser tratado como ativo intangível.

Entre outros, o presente Pronunciamento aplica-se a gastos com propaganda, marcas, patentes, treinamento, início das operações (também denominados pré-operacionais) e atividades de pesquisa e desenvolvimento.

As atividades de pesquisa e desenvolvimento destinam-se ao desenvolvimento de conhecimento. Por conseguinte, apesar de poderem gerar um ativo com substância física (por exemplo, um protótipo), o elemento físico do ativo é secundário em relação ao seu componente intangível, isto é, o conhecimento incorporado ao mesmo.

Definições

Nesse estudo do Essencial dos Ativos Intangíveis, devemos dominar as seguintes definições:

• Amortização é a alocação sistemática do valor amortizável de ativo intangível ao longo da sua vida útil.
• Valor amortizável é o custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, menos o seu valor residual.
• Ativo intangível é um ativo não monetário,  identificável e sem substância física.
• Ativo monetário é aquele representado por dinheiro ou por direitos a serem recebidos em uma quantia fixa ou determinável de dinheiro.
• A definição de ativo intangível requer que ele seja identificável, para diferenciá-lo do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill). Isto é, o goodwill não é identificável.
• Um ativo satisfaz o critério de identificação quando:

1. for separável; ou
2. resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais.

• Pesquisa é a investigação original e planejada realizada com a expectativa de adquirir novo conhecimento e entendimento científico ou técnico.
• Valor residual de um ativo intangível é o valor estimado que uma entidade obteria com a venda do ativo, após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já tivesse a idade e a condição esperadas para o fim de sua vida útil.

Exemplos de Ativos Intangíveis

Além disso, temos como exemplos de itens que se enquadram nessas categorias amplas são: softwares, patentes, direitos autorais, direitos sobre filmes cinematográficos, listas de clientes, direitos sobre hipotecas, licenças de pesca, quotas de importação, franquias, relacionamentos com clientes ou fornecedores, fidelidade de clientes, participação no mercado e direitos de comercialização.

Entretanto, nem todos os itens descritos no item anterior se enquadram na definição de ativo intangível, ou seja, são identificáveis, controlados e geradores de benefícios econômicos futuros.

Caso um item abrangido pelo presente Pronunciamento não atenda à definição de ativo intangível, o gasto incorrido na sua aquisição ou geração interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido. No entanto, se o item for adquirido em uma combinação de negócios, passa a fazer parte do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill).

Controle

A entidade controla um ativo quando detém o poder de obter benefícios econômicos futuros e de restringir o acesso de terceiros a esses benefícios.

Normalmente, a capacidade da entidade de controlar os benefícios econômicos futuros de ativo intangível advém de direitos legais. A ausência de direitos legais dificulta a comprovação do controle. No entanto, a imposição legal de um direito não é uma condição imprescindível para o controle, visto que a entidade pode controlar benefícios econômicos futuros de outra forma.

Benefícios Econômicos Futuros

Os benefícios econômicos futuros gerados por ativo intangível podem incluir a receita da venda de produtos ou serviços, redução de custos ou outros benefícios resultantes do uso do ativo pela entidade.

Reconhecimento e Mensuração dos Ativos Intangíveis

O reconhecimento de um item como ativo intangível exige que a entidade demonstre que ele atende:

(a) a definição de ativo intangível (não monetário, identificável e sem substância física); e

(b) os critérios de reconhecimento.

Um ativo intangível deve ser reconhecido apenas se:

• for provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo serão gerados em favor da entidade; e
• o custo do ativo possa ser mensurado com confiabilidade.

Um ativo intangível deve ser reconhecido inicialmente ao custo.

Aquisição Separada

Normalmente, o preço que a entidade paga para adquirir separadamente um ativo intangível reflete sua expectativa sobre a probabilidade de os benefícios econômicos futuros esperados, incorporados no ativo, serem gerados a seu favor.

Em outras palavras, a entidade espera que haverá benefícios econômicos a seu favor, mesmo que haja incerteza em relação à época e ao valor desses benefícios econômicos.

Portanto, a condição de probabilidade de ocorrência de benefícios futuros é sempre considerada atendida para ativos intangíveis adquiridos separadamente.

O custo de ativo intangível adquirido separadamente inclui:

• seu preço de compra, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e
• qualquer custo diretamente atribuível à preparação do ativo para a finalidade proposta.

Exemplos de custos diretamente atribuíveis são:

• custos de benefícios aos empregados incorridos diretamente para que o ativo fique em condições operacionais (de uso ou funcionamento);
• honorários profissionais diretamente relacionados para que o ativo fique em condições operacionais; e
• custos com testes para verificar se o ativo está funcionando adequadamente.
• gastos com materiais e serviços consumidos ou utilizados na geração do ativo intangível;
• taxas de registro de direito legal;
• amortização de patentes e licenças utilizadas na geração do ativo intangível.

Exemplos de gastos que não fazem parte do custo dos ativos Intangíveis:

• custos incorridos na introdução de novo produto ou serviço (incluindo propaganda e atividades promocionais);
• gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo;
• ineficiências identificadas e prejuízos operacionais iniciais incorridos antes do ativo atingir o desempenho planejado;
• custos da transferência das atividades para novo local ou para nova categoria de clientes (incluindo custos de treinamento); e
• custos administrativos e outros custos indiretos.

O reconhecimento dos custos no valor contábil de ativo intangível cessa quando esse ativo está nas condições operacionais pretendidas pela administração.

Se um ativo intangível for adquirido em uma combinação de negócios, o seu custo deve ser o valor justo na data de aquisição.

Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento dos Ativos Intangíveis

Os gastos subsequentes de projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento, adquirido separadamente ou em uma combinação de negócios e reconhecido como ativo intangível, devem ser reconhecidos da seguinte maneira:

• gastos de pesquisa – como despesa quando incorridos;
• os gastos de desenvolvimento que não atendem aos critérios de reconhecimento como ativo intangível, como despesa quando incorridos;
• gastos de desenvolvimento em conformidade com referidos critérios de reconhecimento, adicionados ao valor contábil do projeto de pesquisa ou desenvolvimento em andamento adquirido.

Subvenção ou Assistência Governamental

Em alguns casos, um ativo intangível pode ser adquirido sem custo ou por valor nominal, por meio de subvenção ou assistência governamentais.

De acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 07 – Subvenção e Assistência Governamentais, uma entidade tem a faculdade de reconhecer inicialmente ao valor justo tanto o ativo intangível quanto a concessão governamental. Se uma entidade optar por não reconhecer inicialmente ao valor justo o ativo, ela deve reconhecer o ativo inicialmente ao valor nominal acrescido de quaisquer gastos que sejam diretamente atribuídos à preparação do ativo para o uso pretendido.

Ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente

O ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo. Não é reconhecido como ativo porque não é um recurso identificável (ou seja, não é separável nem advém de direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado pela entidade que pode ser mensurado com confiabilidade.

Ativo Intangível Gerado Internamente

Caso a entidade não consiga diferenciar a fase de pesquisa da fase de desenvolvimento de projeto interno de criação de ativo intangível, o gasto com o projeto deve ser tratado como incorrido apenas na fase de pesquisa.

Fase de Pesquisa

Nenhum ativo intangível resultante de pesquisa deve ser reconhecido. Os gastos com pesquisa devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos. Durante a fase de pesquisa de projeto interno, a entidade não está apta a demonstrar a existência de ativo intangível que gerará prováveis benefícios econômicos futuros.

São exemplos de atividades de pesquisa:

• atividades destinadas à obtenção de novo conhecimento;
• busca, avaliação e seleção final das aplicações dos resultados de pesquisa ou outros conhecimentos;
• busca de alternativas para materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou serviços; e
• formulação, projeto, avaliação e seleção final de alternativas possíveis para materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou aperfeiçoados.

Fase de Desenvolvimento

Um ativo intangível resultante de desenvolvimento deve ser reconhecido somente se a entidade puder demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados:

• viabilidade técnica para concluir o ativo intangível de forma que ele seja disponibilizado para uso ou venda;
• intenção de concluir o ativo intangível e de usá-lo ou vendê-lo;
• capacidade para usar ou vender o ativo intangível;
• forma como o ativo intangível deve gerar benefícios econômicos futuros. Entre outros aspectos, a entidade deve demonstrar a existência de mercado para os produtos do ativo intangível ou para o próprio ativo intangível ou, caso este se destine ao uso interno, a sua utilidade;
• disponibilidade de recursos técnicos, financeiros e outros recursos adequados para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível; e
• capacidade de mensurar com confiabilidade os gastos atribuíveis ao ativo intangível durante seu desenvolvimento.

Marcas, títulos de publicações, listas de clientes e outros itens similares, gerados internamente, não devem ser reconhecidos como ativos intangíveis.

Os gastos com marcas, títulos de publicações, listas de clientes e outros itens similares não podem ser separados dos custos relacionados ao desenvolvimento do negócio como um todo. Dessa forma, esses itens não devem ser reconhecidos como ativos intangíveis.

Reavaliação

Após o seu reconhecimento inicial, se permitido legalmente, um ativo intangível pode ser apresentado pelo seu valor reavaliado, correspondente ao seu valor justo à data da reavaliação.

O método de reavaliação não permite:

• a reavaliação de ativos intangíveis que não tenham sido previamente reconhecidos como ativos; nem
• o reconhecimento inicial de ativos intangíveis a valores diferentes do custo.

O método de reavaliação deve ser aplicado após um ativo ter sido inicialmente reconhecido pelo custo.

Ademais, caso um ativo intangível em uma classe de ativos intangíveis reavaliados não possa ser reavaliado porque não existe mercado ativo para ele, deve ser reconhecido pelo custo menos a amortização acumulada e a perda por desvalorização.

De outro ponto, se o valor justo de ativo intangível reavaliado deixar de poder ser mensurado em relação a um mercado ativo, o seu valor contábil deve ser o valor reavaliado na data da última reavaliação em relação ao mercado ativo, menos a eventual amortização acumulada e a perda por desvalorização.

Ainda, se o valor contábil de ativo intangível diminuir em virtude de reavaliação, essa diminuição deve ser reconhecida no resultado. No entanto, a diminuição do ativo intangível deve ser debitada diretamente ao patrimônio líquido, contra a conta de reserva de reavaliação, até o seu limite.

Por fim, o saldo acumulado relativo à reavaliação acumulada do ativo intangível, incluída no patrimônio líquido, somente pode ser transferido para lucros acumulados quando for realizado. O valor total pode ser realizado com a baixa ou a alienação do ativo. Entretanto, uma parte da reavaliação pode ser realizada enquanto o ativo é usado pela entidade; nesse caso, o valor realizado será a diferença entre a amortização baseada no valor contábil do ativo e a amortização que teria sido reconhecida com base no custo histórico do ativo. A transferência para lucros acumulados não deve transitar pelo resultado.

Vida Útil dos Ativos Intangíveis

Segundo o Essencial sobre Ativos Intangíveis, a entidade deve avaliar se a vida útil de ativo intangível é definida ou indefinida e, no primeiro caso, a duração ou o volume de produção ou unidades semelhantes que formam essa vida útil.

A entidade deve atribuir vida útil indefinida a um ativo intangível quando, com base na análise de todos os fatores relevantes, não existe um limite previsível para o período durante o qual o ativo deverá gerar fluxos de caixa líquidos positivos para a entidade. O termo “indefinida” não significa “infinita”.

Um ativo intangível com vida útil definida deve ser amortizado, enquanto a de um ativo intangível com vida útil indefinida não deve ser amortizado.

A amortização deve ser iniciada a partir do momento em que o ativo estiver disponível para uso, ou seja, quando se encontrar no local e nas condições necessários para que possa funcionar da maneira pretendida pela administração. A amortização deve cessar na data em que o ativo é classificado como mantido para venda, ou, ainda, na data em que ele é baixado, o que ocorrer primeiro.

O método de amortização utilizado reflete o padrão de consumo pela entidade dos benefícios econômicos futuros. Se não for possível determinar esse padrão com confiabilidade, deve ser utilizado o método linear.

A amortização deve normalmente ser reconhecida no resultado. No entanto, por vezes os benefícios econômicos futuros incorporados no ativo são absorvidos para a produção de outros ativos.

Nesses casos, a amortização faz parte do custo de outro ativo, devendo ser incluída no seu valor contábil. Por exemplo, a amortização de ativos intangíveis utilizados em processo de produção faz parte do valor contábil dos estoques.

Valor Residual – Segundo o Essencial sobre Ativos Intangíveis

Deve-se presumir que o valor residual de ativo intangível com vida útil definida é zero, a não ser que:

• Haja compromisso de terceiros para comprar o ativo ao final da sua vida útil; ou
• Exista mercado ativo para ele e:
• O valor residual possa ser determinado em relação a esse mercado; e
• Seja provável que esse mercado continuará a existir ao final da vida útil do ativo.

O valor residual dos ativos intangíveis pode ser aumentado. Assim, a despesa de amortização de ativo intangível será zero enquanto o valor residual subsequente for igual ou superior ao seu valor contábil.

Período e Método de Amortização dos Ativos Intangíveis

O período e o método de amortização de ativo intangível com vida útil definida devem ser revisados pelo menos ao final de cada exercício.

A vida útil de ativo intangível que não é amortizado deve ser revisada periodicamente para determinar se eventos e circunstâncias continuam a consubstanciar a avaliação de vida útil indefinida.

A amortização de ativo intangível com vida útil definida não termina quando ele deixa de ser utilizado, a não ser que esteja completamente amortizado ou classificado como mantido para venda.

Baixa dos Ativos Intangíveis

O ativo intangível deve ser baixado:

• por ocasião de sua alienação; ou
• quando não são esperados benefícios econômicos futuros com a sua utilização ou alienação.

CONCLUSÃO DO ESSENCIAL SOBRE ATIVOS INTANGÍVEIS

Espero que essa análise sobre o essencial dos Ativos Intangíveis os ajude nessa empreitada de estudos. E que sirva como um bom lembrete de alguns pontos de atenção bastante cobrados.

Além disso, deixamos muito claro que esse resumo é focado na legislação. Assim, não é um estudo completo da matéria.

Ressaltamos ainda que nem todos os artigos e parágrafos da legislação estão aqui. Dessa forma, Trazemos apenas o que possui maior cobrança em provas.

Ademais, o aluno deve procurar as aulas em PDF. Nelas, o professor aborda a jurisprudência e a doutrina associadas a cada um dos itens estudados. Apenas assim, o aluno consegue dominar a banca escolhida.

Por fim, nos PDFs, existem questões de fixação que aumentam muito a retenção dos assuntos estudados. Por esse motivo, reforçamos a importância de um estudo completo por meio de PDFs, vídeo aulas, Passo Estratégico e Trilhas Estratégicas. Que apenas a assinatura do Estratégia traz.

Um abraço.

Rodrigo Batalha

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